房地产开发经营业务所得税例题

一、房地产开发经营业务的概念

除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：

（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。

（2）开发产品已开始投入使用。

（3）开发产品已取得了初始产权证明。

完工的三个条件基本相同，采用竣工、使用、产权孰早的原则。

二、收入的税务处理（熟悉）

（一）开发产品销售收入的范围

销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理（客观题）。

【案例】甲房地产企业销售商品房收取货币资金4000万元，其中含代市政部门收取的专用基金300万元，由甲企业开具发票；另含代物业管理部门预收20万元的垃圾处置费，由物业管理部门开具发票。则该房地产企业的收入为4000-20=3980（万元）。

（二）收入的实现规则，具体按以下规定确认：

1.采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入实现。

2.采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。

3.采取银行按揭方式销售开发产品，应按销售合同或协议约定价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

4.采取委托方式销售开发产品

（1）采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。

（2）采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述（1）至（3）项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。

（三）视同销售的确认：

企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售。确认收入（或利润）的方法和顺序为：

（1）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；

（2）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；

（3）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

（四）企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：（一看房屋性质，二看房屋区域）

（五）企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

（六）（未售先租）企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。

三、成本、费用扣除的税务处理（熟悉）

1.基本扣除规范

企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。

2.企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。

3.公用部分——强调与销售收入的配比关系

企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。

4.基本配套设施——会所、物业管理场所、热力站、文体场馆、幼儿园、电站、水厂等，视其营利性与否有不同处理。（客观题考点）

5.附加配套设施——单建的通讯、学校、医疗设施，应单独核算成本。合建的通讯、医疗、学校设施——经济补偿可抵扣建造成本

邮电通信、学校、医疗设施

①单建的通讯、学校、医疗设施，应单独核算成本

②合建的通讯、学校、医疗设施——经济补偿可抵扣建造成本

停车场所

①单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算

②利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理

6.按揭担保金——不得减少计税所得，但发生损失可以据实扣除。

7.委托境外机构销售的佣金支出——不超过委托销售收入10%的限额可以扣除。

【例题·单选题】某房地产企业委托一境外b公司在境外销售其位于我国境内商品房一栋，成本费用为150万元（不含佣金），代销合同规定销售价为200万元（不含税，下同），境外公司实际以240万元售出。房地产企业向境外公司支付的佣金、手续费等为40万元（能提供有效凭证）。该房地产企业的应纳税所得额为（ ）万元。

a.10

b.30

c.50

d.66

【答案】d

【解析】应纳税所得额=240-150-240×10%=66（万元）。

8.利息支出

财务费用性质的合理的利息可以直接在税前扣除。

9.损失

企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，企业开发产品（以成本对象为计量单位）整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。

10.折旧

企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。

四、计税成本的核算方法（了解）

“五个原则”确定计税成本对象；

“六项费用”构成开发产品计税成本支出内容；

“五道程序”完成企业计税成本核算；

“四把尺子”可靠地计量和核算企业开发、建造的开发产品成本；

“六种特例”合理分配成本项目。

1.计税成本对象的“五个原则”

计税成本对象确定的“六个原则”（了解）

（1）可否销售原则（能不能销售）

（2）功能区分原则（商业地产、住房）

（3）定价差异原则（商铺售价50000）

（4）成本差异原则

（5）权益区分原则（委托代建、合作开发）

（一销售，两区分，两差异）

2.计税成本的“六项费用”、成本核算的“五道程序”

计税成本的“六项费用”

开发产品计税成本支出的内容，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费和开发间接费。开发产品计税成本支出的内容与《房地产开发企业会计制度》中规定的开发产品的成本列支内容基本一致

3.成本核算“四把尺子”

开发产品计税成本核算“四把尺子”（熟悉）

（一）开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算

（二）企业下列成本应按以下方法进行分配：（选择题）

1.土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应协商请求税务机关同意

2.单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配

3.借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配

4.其他成本项目的分配法由企业自行确定

4.税法规定，可以预提的三种情况：

①出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

②公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律规定必须配套建造条件。

③应向政府上缴但尚未上缴的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

五、特定事项的税务处理：

企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定处理：

（一）（合作建房、合作分房）凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作方、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。

（二）（合作建房、合作分钱）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：

1.企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。（先税后分）

2.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。

（三）（投地建房、合作分房）企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：

企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。

税收优惠：

企业所得税法的税收优惠方式包括免税、减税、加计扣除、加速折旧、减计收入、税额抵免等。（重点掌握有比例、有限额的）

可以分为税基式、税率式，税额式。

一、免税收入

二、免征与减征优惠

1.从事农、林、牧、渔业项目的所得（交叉出题）

（1）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：

①蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；

②农作物新品种的选育；

③中药材的种植；

④林木的培育和种植；

⑤牲畜、家禽的饲养；

⑥林产品的采集；

⑦灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；

⑧远洋捕捞。

（2）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税（交叉出题）：

①花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；

②海水养殖、内陆养殖。

【例题·单选题】根据企业所得税法律制度的规定，下列所得中，免征企业所得税的是（ ）。

a.海水养殖

b.内陆养殖

c.香料种植

d.家禽饲养

【答案】d

【解析】（1）选项abc：为企业所得税减半征税项目；（2）选项d：为免税项目。

（3）企业根据委托合同，受托对符合规定的农产品进行初加工服务，其所收取的加工费，可以按照农产品初加工的免税项目处理。

（4）企业从事适用企业所得税减半优惠的种植、养殖项目，并直接进行初加工且符合农产品初加工目录范围的，企业应合理划分不同项目的各项成本、费用支出，分别核算种植、养殖项目和初加工项目的所得，并各按适用的政策享受税收优惠。

（5）企业同时从事适用不同企业所得税政策规定项目的，应分别核算，单独计算优惠项目的计税依据及优惠数额；分别核算不清的，可由主管税务机关按照比例分摊法或其他合理方法进行核定。

（6）企业对外购茶叶进行筛选、分装、包装后进行销售的所得，不享受农产品初加工的优惠政策。

（7）企业购买农产品后直接进行销售的贸易活动产生的所得，不能享受农、林、牧、渔业项目的税收优惠政策。

【例题·多选题】企业从事下列项目所得，免征企业所得税的有（ ）。（2015年）

a.企业受托从事蔬菜种植

b.企业委托个人饲养家禽

c.企业外购蔬菜分包后销售

d.农机作业和维修

e.农产品初加工

【答案】abde

【解析】选项c：企业购买农产品后直接进行销售的贸易活动产生的所得，不能享受农、林、牧、渔业项目的税收优惠政策。

2.从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得

自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1-3年免征企业所得税，第4-6年减半征收企业所得税。“三免三减半”

【解释1】优惠开始的年度是“取得第一笔生产经营收入所属纳税年度”而非“获利年度”“成立年度”。

【解释2】企业承包经营、承包建设和内部自建自用上述项目，不得享受企业所得税的上述优惠。

【例题·判断题】企业承包建设国家重点扶持的公共基础设施项目，可以自该承包项目取得第一笔收入年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。（ ）

【答案】×

（1）企业投资经营符合条件和标准的公共基础设施项目，采用一次核准、分批次（如码头、泊位、航站楼、跑道、路段、发电机组等）建设，凡同时符合以下条件的，可按每一批次为单位计算所得，并享受企业所得税“3免3减半”优惠：

①不同批次在空间上相互独立；

②每一批次自身具备取得收入的功能；

③以每一批次为单位进行会计核算，单独计算所得，并合理分摊期间费用。

（2）居民企业从事符合规定条件和标准的电网（输变电设施）的新建项目，可依法享受“三免三减半”的企业所得税优惠政策。基于企业电网新建项目的核算特点，暂以资产比例法，即以企业新增输变电固定资产原值占企业总输变电固定资产原值的比例，合理计算电网新建项目的应纳税所得额，并据此享受“三免三减半”的企业所得税优惠政策。

3.从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得

自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1-3年免征企业所得税，第4-6年减半征收企业所得税。“三免三减半”

在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税待遇。

4.符合条件的技术转让所得

符合条件的技术转让所得是指在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

【解释1】自2015年10月1日起，全国范围内的居民企业转让5年（含，下同）以上非独占许可使用权取得的技术转让所得，也纳入上述享受企业所得税优惠的技术转让所得范围。

【解释2】是技术转让所得，不是技术转让收入。技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费。

其中技术转让收入是指当事人履行技术转让合同后获得的价款，不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等非技术性收入。

【案例】甲公司2017年将自行开发的一项专利权转让，取得转让收入900万元，与该项技术转让有关的成本和费用为300万元。在本题中，技术转让所得为600万元，其中500万元以内的部分免征企业所得税，超过500万元的部分，减半征收企业所得税，甲公司应纳企业所得税？

收入900万元 300万元（成本、费用）

所得600万元 500万元免

100万元减半

甲公司应纳企业所得税=（900-300-500）×25%×50%=12.50（万元）。

【解释3】享受技术转让所得减免企业所得税优惠的企业，应单独计算技术转让所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受技术转让所得企业所得税优惠。

【解释4】技术转让应签订技术转让合同。其中，境内的技术转让须经省级以上（含省级）科技部门认定登记，跨境的技术转让须经省级以上（含省级）商务部门认定登记，涉及财政经费支持产生技术的转让，须省级以上（含省级）科技部门审批。

【解释5】居民企业取得禁止出口和限制出口技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。

【解释6】居民企业从直接或间接持有股权之和达到100%的关联方取得的技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。

【解释7】可以计入技术转让收入的技术咨询、技术服务、技术培训收入，是指转让方为使受让方掌握所转让的技术投入使用、实现产业化而提供的必要的技术咨询、技术服务、技术培训所产生的收入，并应同时符合以下条件：

（1）在技术转让合同中约定的与该技术转让相关的技术咨询、技术服务、技术培训；

（2）技术咨询、技术服务、技术培训收入与该技术转让项目收入一并收取价款。

5.中国铁路建设债券利息收入

对企业投资者持有2016年至2018年发行的铁路债券取得的利息收入，减半征收企业所得税。

6.qfii和rqfii取得中国境内的股票等权益性投资资产转让所得，从2014年11月17日起，暂免征收企业所得税。在2014年11月17日之前qfii和rqfii取得的上述所得应依法征收企业所得税。

上述规定适用于在中国境内未设立机构、场所，或者在中国境内虽设立机构、场所，但取得的上述所得与其所设机构、场所没有实际联系的qfii、rqfii。

7.经营性文化事业单位转制为企业税收优惠政策

（1）经营性文化事业单位转制为企业，自转制注册之日起免征企业所得税。

（2）对经营性文化事业单位转制中资产评估增值、资产转让或划转涉及的企业所得税，符合现行规定的享受相应税收优惠政策。

（3）转制为企业的出版、发行单位处置库存呆滞出版物形成的损失，允许按照税收法律法规的规定在企业所得税前扣除。

8.沪港股票市场交易互联互通机制试点税收政策

（1）对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的转让差价所得，计入其收入总额，依法征收企业所得税。

（2）对内地企业投资者通过沪港通投资香港联交所上市股票取得的股息红利所得，计入其收入总额，依法计征企业所得税。其中，内地居民企业连续持有h股满12个月取得的股息红利所得，依法免征企业所得税。

（3）香港联交所上市h股公司不代扣股息红利所得税款，由内地企业自行申报缴纳。

（4）对香港市场投资者（企业）投资上交所上市a股取得的转让差价所得，暂免征收所得税。

（5）对香港市场投资者（企业）投资上交所上市a股取得的股息红利所得，暂不执行按持股时间实行差别化征税政策，由上市公司按照10%的税率代扣所得税，并向其主管税务机关办理扣缴申报。